论煤炭企业成本核算
摘要：文章首先从煤炭企业成本核算制度、办法、内容等方面回顾了我国现行的煤炭企业的成本核算的现状，然后从现行煤炭企业成本缺失环境成本、煤炭成本项目开支偏低等方面指出了我国现行的煤炭企业成本核算存在的问题，从弥补漏项，增加缺失成本、在煤炭企业成本核算体系中增加环保成本等方面提出了煤炭企业成本核算的对策及建议，对我国煤炭企业成本核算具有很好的指导和借鉴意义。
关键词：煤炭企业；成本核算；对策
我国现行的煤炭企业的成本核算办法，仍是1991年原能源部在当时的社会经济水平下制定的，具体包括原煤的筛选费用、煤炭销售过程中发生的费用、企业生产经营融资发生的财务费用等方面的内容。从其内容来看，由于它仅核算煤矿生产的直接生产成本，可以说已不能完全适应当前改革与发展的新形势、新需要，严重制约了煤炭工业的健康发展。因此，如何科学界定煤炭企业成本核算范围，改变目前煤炭成本核算现状，提出相应的核算方法，为煤炭企业健康发展提供制度保障，已成为煤炭企业界和学术界研究的热门话题，研究煤炭企业成本核算具有重要的理论价值和实践价值。
一、现行煤炭企业成本核算现状
基于现行的煤炭成本核算体系和办法已不适应改革发展新形势的要求，在煤炭企业成本核算制度、核算办法和煤炭成本核算内容方面，各级政府和企业都做了相应的完善。
煤炭企业成本核算制度方面。各级政府和企业积极探索如何进一步改革和完善煤炭企业成本核算制度。如：中央政府首先制定了增加煤炭安全生产投入的办法。大多数省政府关注提高煤炭资源和环境补偿标准，经国家税务总局批准提高了煤炭资源税征收标准。安徽建立了新井建设资金，山东建立了改革发展基金，陕西建立了煤矿转产资金，河南、安徽等省提高了维简费提取标准。这些改革措施对完善煤炭成本核算起到了很好的促进作用。
煤炭成本核算方法和内容方面。煤炭企业的成本核算项目按费用要素可以分为材料、提取的包干工资、提取的福利费、电力、折旧费、提取的井巷费、提取的维简费、安全生产费用、修理费、地面塌陷补偿费和其他支出共项内容。其中的“提取的井巷费”和“提取的维简费”两项内容按国家确定的标准乘原煤产量计提计人煤炭成本。
安全生产费用与井巷维简费一样按煤炭产量乘以确定的标准计提计入煤炭成本，形成企业的流动负债。与井巷维简费不同的是井巷维简费是按一定额度的标准计提，而安全生产费用国家只规定了最低提取标准15元/吨，最高不限，提取多少由企业依据安全投人情况自定。安全生产费用的支出范围既包括资本性支出也包括费用性支出。资本性支出在增加资产的同时，核销流动负债增加累计折旧。
在煤炭企业的资产中，煤矿井下井巷工程形成的矿井建筑物资产，在折旧方法上与其他资产不同。矿井建筑物资产没有按年限法计提折旧，未超龄的矿井建筑物按国家核定的标准乘原煤产量计提井巷折旧，视同矿井建筑物的累计折旧。超龄的矿井建筑物按国家核定的标准乘原煤产量计提井巷维简费。
二、现行煤炭企业成本核算存在的问题
尽管上述核算制度、方法和内容对完善煤炭企业成本核算起到了一定的作用，但是缺乏系统全面的考虑，在制度性成本、机制性成本存在扭曲，很大程度上影响和制约了整个行业经济运行的健康发展。如现行煤炭企业成本核算成本开支范围偏窄、项目标准过低，许多内容未在成本核算中体现，直接影响了煤炭成本的真实性、完整性。具体而言，现行煤炭企业成本核算存在以下几方面的问题：
（一）环境治理支出加大，而成本项目中没有列示
煤矿对周围环境的污染主要包括煤矸石露天堆放、污水排放、燃煤锅炉废气排放等，还要进行土地复垦、塌陷治理等工作，按照现行的成本列支标准，无法彻底改变煤矿“脏、乱、差”的面貌。随着国家对环境保护标准的提高，和谐矿区和社会主义新农村的建设，环境治理费用也大大增加。此外，在煤炭的开采与加工过程中，除了塌陷造成一定的土地资源破坏外，还产生一定的水污染和空气污染。在现行的煤炭成本核算框架中，只有塌陷补偿费一项，没有水污染和空气污染的治理费，实际上每个矿井或多或少都有支付一些环境治理方面的费用。因此环境保护与治理费用也会成为煤炭成本的重要组成部分，而目前的煤炭企业成本核算体系却未能将其在煤炭企业成本核算项目中列示。
（二）煤炭成本项目开支偏低
煤炭成本项目开支偏低主要表现在以下方面：
1、矿井安全投入不足。安全技措的提取和使用只解决了企业投入方向问题，没有解决安全生产所需足额投入问题。足够的安全生产投入，是企业生产正常进行的必要保证。按一定的比例提取安全技措费，从一定程度上保证企业生产安全投入数额，硬性规定了企业向安全生产投入的比例和方向。但一个企业安全生产投入到底需要多少，何时投入，要根据该企业的实际生产情况。目前，随着企业效益的不断提高，以及生产发展的需要，企业对安全生产的投入已经大大超过了规定的吨煤提取额。如果企业没有能力投入，那么，投入仍然是象征性的一个统计数字。
2、人工成本偏低。煤炭生产采、掘、机、运、通工人劳动强度大，属苦、脏、累、险工种。工资水平偏低，煤炭行业人均工资只有电力行业的六分之一。低工资成本造成职工队伍不稳定，从而带来职工素质低下、安全隐患增多。
3、矿井接替投入不足。矿井开拓延深、技术改造和新技术的推广没有足够的资金来源，影响矿井后续生产和盈利水平。其原因主要是提取的吨煤维简费偏低。
（三）煤炭企业的成本核算未体现煤炭的资源成本
煤炭资源是煤炭企业生产的先决条件，目前煤炭企业的成本中未能体现出资源成本。国有煤炭企业的煤炭资源基本上是通过行政方式划拨给国有煤炭企业开采的，改革开放以后，要求煤炭企业开采前购买采矿权，开采后缴纳资源税和资源补偿费，但由于采矿权评估方法的局限性，吨煤的资源成本还是远低于煤炭资源的实际价值。同时，在有偿取得采矿权使用费后的核算上，又普遍将采矿权使用费视同无形资产进行核算，在管理费用中分期摊销，未作为煤炭成本的组成部分。如果资源成本不在成本中体现，将直接影响煤炭成本的真实性和完整性。
（四）现行煤炭企业成本核算中人工费用偏低
煤炭一直属于艰苦行业，而且绝大多数煤矿位于偏远地区，近年来虽然煤矿机械化程度有了很大提高，但煤矿工人的苦、脏、累、险还是其他行业所不能相比的，收入水平总体不高，直接造成煤矿急需的采矿、地质、机电等专业人才流失， 严重制约了煤矿的技术进步和革新。
（五）现行煤炭企业成本核算中没有考虑煤矿退出成本
煤炭属于不可再生资源，所有煤矿将来都会面临一个问题，资源枯竭煤矿要关闭。煤矿关闭前，需要大量的资金用于企业转产和人员安置，按现行煤炭成本管理办法，企业不能预先计提计入成本， 所需资金没有来源。
三、煤炭企业成本核算的对策及建议
众所周知，由于煤炭企业成本核算框架的不科学，才使得大量煤炭成本外部化，以及煤炭生产经营欠账较多，使得煤炭成本不能真实全面地反映煤炭在生产过程中的实际支出，也因此引发了目前煤炭涨价过快，煤炭企业利润过高的议论。因此，在煤炭企业成本核算过程中，可以采取以下对策和建议：
（一）弥补漏项，增加缺失成本
煤炭企业是资源型企业，拥有资源才能生存和发展。过去煤炭和土地等资源基本上是国家无偿划拨，资源成本忽略不计。随着市场经济的发展，国家政策变化，资源的无偿使用变为有偿使用。由于矿井建设前期任务重，资源成本需先提后用，否则满足不了矿井持续发展的需要。资源成本包括企业获得探矿权、采矿权的全部支出，包括：煤田勘探费、设计费、采矿权使用费、矿产资源补偿费、土地征用费、资源税等与煤炭资源获得有关的费用。如邯郸矿业集团，根据其当年的资源条件，按矿业权价格评估测算2010-2015年邯郸矿业集团取得煤炭资源的资源成本预计12-15元/t，应按此标准在成本中提取，专款专用。
（二）在煤炭企业成本核算体系中增加环保成本
环保成本是指煤炭企业开采、加工和运输煤炭过程中对环境破坏的补偿成本，包括地面塌陷费、污水治理费、歼石山绿化费、粉尘治理费、填歼造地、土地复垦、生态资源保护费等与生态环保有关的费用。建议参照维简费的计提方法，在煤炭成本中按产量乘一定标准计提，按实际需要据实开支，结余可结转下年使用，不足部分可直接在当年成本中列支。过去环境治理费用较少，煤炭成本只列塌陷费一项，如以徐矿集团为例，2004年塌陷补偿费8元/t，2005年提高到10元/t，专款专用。随着国家对环境保护标准的提高，环境治理费用将大大增加。建议在煤炭成本中预提，专款专用。
（三）在煤炭企业成本核算体系中增加退出成本
退出成本是指为解决煤炭企业资源枯竭，关闭破产、停产所衍生的必然支出及转产转型而提留的成本，包括转产基金，安置职工支出、职工解除劳动合同补偿费、回收和转移矿井资产发生的费用等。建议允许在煤炭成本中按一定标准计提，按实际需要据实开支，结余结转下年使用，不足部分可直接在当年成本中列支。
（四）提高现有项目的水平和标准
提高工资水平。煤矿工人由于苦、累、脏，历史上收入曾经高于其他行业。但目前职工收入很低，造成很多职工家庭生活困难，大量专业人才流失，严重影响了矿区稳定和发展。因此，应根据煤矿工人的劳动强度、煤炭行业对社会的贡献以及社会发展对煤矿的需求，提高工资水平，人均收入逐步达到铁路、电力行业等行业职工平均工资的1.5倍左右。
涉及职工待遇的现行政策到位，足额进入成本和费用。
提高煤矿职工艰苦岗位津贴、井下津贴、班中餐、夜班费、误餐费标准，争取国家给予税前列支的优惠政策。
（五）制定完善煤炭成本实施方案，有序分步实施
落实科学发展观，完善煤炭成本核算是一项长期任务，不可一蹴而就；应统筹兼顾、慎重决策、分步实施、有序推进、逐步完善。建议财政部会同有关部门制定改革完善煤炭企业成本核算制度方案，统筹考虑各方面关系，兼顾各方面礼仪，充分考虑社会和企业的承受能力，积极稳妥地推进煤炭企业成本改革。对建立煤矿安全风险抵押金、建立煤炭资源有偿使用机制、建立煤矿环境补偿保证金和煤矿衰老转产资金等重点政策措施，统筹安排，分步实施。进一步提高煤矿职工艰苦岗位津贴标准，继续完善煤矿安全费用，建立起煤矿安全风险抵押金。进一步完善矿区生态环境恢复补偿金，所有煤矿企业进一步完善资源有偿使用改革，基本建立起煤炭企业成本核算体系和制度。
总之，煤炭企业成本管理是一项复杂性、长期性、系统性的工程，需要各部门齐心协力，齐抓共管。要想煤炭企业提高经济效益，必须加强成本核算和管理，并且必须坚持以财务管理为核心，即以成本核算为基础，以成本控制为主线，变传统的被动式成本核算管理为主动的战略成本管理，把成本核算、管理和控制贯穿于生产经营的整个过程。使成本核算和管理更好的适应企业发展，适应市场经济的要求，在煤炭企业跨越式发展中发挥更大作用。
参考文献：
1、王健.成本核算的做法和思考[J].江苏卫生事业管理,2008(12).
2、李晶.企业环境成本的核算和控制[J].环境保护与循环经济,2008(12).
3、朱永强.煤炭企业环境成本核算问题探讨[J].煤炭经济研究,2008(10).
4、张文丽.煤炭开采中生态成本核算及经济补偿[J].中国能源,2008(9).
（作者单位：山东省三河口矿业有限责任公司财务科）
关键词：煤炭企业；成本核算；对策
我国现行的煤炭企业的成本核算办法，仍是1991年原能源部在当时的社会经济水平下制定的，具体包括原煤的筛选费用、煤炭销售过程中发生的费用、企业生产经营融资发生的财务费用等方面的内容。从其内容来看，由于它仅核算煤矿生产的直接生产成本，可以说已不能完全适应当前改革与发展的新形势、新需要，严重制约了煤炭工业的健康发展。因此，如何科学界定煤炭企业成本核算范围，改变目前煤炭成本核算现状，提出相应的核算方法，为煤炭企业健康发展提供制度保障，已成为煤炭企业界和学术界研究的热门话题，研究煤炭企业成本核算具有重要的理论价值和实践价值。
一、现行煤炭企业成本核算现状
基于现行的煤炭成本核算体系和办法已不适应改革发展新形势的要求，在煤炭企业成本核算制度、核算办法和煤炭成本核算内容方面，各级政府和企业都做了相应的完善。
煤炭企业成本核算制度方面。各级政府和企业积极探索如何进一步改革和完善煤炭企业成本核算制度。如：中央政府首先制定了增加煤炭安全生产投入的办法。大多数省政府关注提高煤炭资源和环境补偿标准，经国家税务总局批准提高了煤炭资源税征收标准。安徽建立了新井建设资金，山东建立了改革发展基金，陕西建立了煤矿转产资金，河南、安徽等省提高了维简费提取标准。这些改革措施对完善煤炭成本核算起到了很好的促进作用。
煤炭成本核算方法和内容方面。煤炭企业的成本核算项目按费用要素可以分为材料、提取的包干工资、提取的福利费、电力、折旧费、提取的井巷费、提取的维简费、安全生产费用、修理费、地面塌陷补偿费和其他支出共项内容。其中的“提取的井巷费”和“提取的维简费”两项内容按国家确定的标准乘原煤产量计提计人煤炭成本。
安全生产费用与井巷维简费一样按煤炭产量乘以确定的标准计提计入煤炭成本，形成企业的流动负债。与井巷维简费不同的是井巷维简费是按一定额度的标准计提，而安全生产费用国家只规定了最低提取标准15元/吨，最高不限，提取多少由企业依据安全投人情况自定。安全生产费用的支出范围既包括资本性支出也包括费用性支出。资本性支出在增加资产的同时，核销流动负债增加累计折旧。
在煤炭企业的资产中，煤矿井下井巷工程形成的矿井建筑物资产，在折旧方法上与其他资产不同。矿井建筑物资产没有按年限法计提折旧，未超龄的矿井建筑物按国家核定的标准乘原煤产量计提井巷折旧，视同矿井建筑物的累计折旧。超龄的矿井建筑物按国家核定的标准乘原煤产量计提井巷维简费。
二、现行煤炭企业成本核算存在的问题
尽管上述核算制度、方法和内容对完善煤炭企业成本核算起到了一定的作用，但是缺乏系统全面的考虑，在制度性成本、机制性成本存在扭曲，很大程度上影响和制约了整个行业经济运行的健康发展。如现行煤炭企业成本核算成本开支范围偏窄、项目标准过低，许多内容未在成本核算中体现，直接影响了煤炭成本的真实性、完整性。具体而言，现行煤炭企业成本核算存在以下几方面的问题：
（一）环境治理支出加大，而成本项目中没有列示
煤矿对周围环境的污染主要包括煤矸石露天堆放、污水排放、燃煤锅炉废气排放等，还要进行土地复垦、塌陷治理等工作，按照现行的成本列支标准，无法彻底改变煤矿“脏、乱、差”的面貌。随着国家对环境保护标准的提高，和谐矿区和社会主义新农村的建设，环境治理费用也大大增加。此外，在煤炭的开采与加工过程中，除了塌陷造成一定的土地资源破坏外，还产生一定的水污染和空气污染。在现行的煤炭成本核算框架中，只有塌陷补偿费一项，没有水污染和空气污染的治理费，实际上每个矿井或多或少都有支付一些环境治理方面的费用。因此环境保护与治理费用也会成为煤炭成本的重要组成部分，而目前的煤炭企业成本核算体系却未能将其在煤炭企业成本核算项目中列示。
（二）煤炭成本项目开支偏低
煤炭成本项目开支偏低主要表现在以下方面：
1、矿井安全投入不足。安全技措的提取和使用只解决了企业投入方向问题，没有解决安全生产所需足额投入问题。足够的安全生产投入，是企业生产正常进行的必要保证。按一定的比例提取安全技措费，从一定程度上保证企业生产安全投入数额，硬性规定了企业向安全生产投入的比例和方向。但一个企业安全生产投入到底需要多少，何时投入，要根据该企业的实际生产情况。目前，随着企业效益的不断提高，以及生产发展的需要，企业对安全生产的投入已经大大超过了规定的吨煤提取额。如果企业没有能力投入，那么，投入仍然是象征性的一个统计数字。
2、人工成本偏低。煤炭生产采、掘、机、运、通工人劳动强度大，属苦、脏、累、险工种。工资水平偏低，煤炭行业人均工资只有电力行业的六分之一。低工资成本造成职工队伍不稳定，从而带来职工素质低下、安全隐患增多。
3、矿井接替投入不足。矿井开拓延深、技术改造和新技术的推广没有足够的资金来源，影响矿井后续生产和盈利水平。其原因主要是提取的吨煤维简费偏低。
（三）煤炭企业的成本核算未体现煤炭的资源成本
煤炭资源是煤炭企业生产的先决条件，目前煤炭企业的成本中未能体现出资源成本。国有煤炭企业的煤炭资源基本上是通过行政方式划拨给国有煤炭企业开采的，改革开放以后，要求煤炭企业开采前购买采矿权，开采后缴纳资源税和资源补偿费，但由于采矿权评估方法的局限性，吨煤的资源成本还是远低于煤炭资源的实际价值。同时，在有偿取得采矿权使用费后的核算上，又普遍将采矿权使用费视同无形资产进行核算，在管理费用中分期摊销，未作为煤炭成本的组成部分。如果资源成本不在成本中体现，将直接影响煤炭成本的真实性和完整性。
（四）现行煤炭企业成本核算中人工费用偏低
煤炭一直属于艰苦行业，而且绝大多数煤矿位于偏远地区，近年来虽然煤矿机械化程度有了很大提高，但煤矿工人的苦、脏、累、险还是其他行业所不能相比的，收入水平总体不高，直接造成煤矿急需的采矿、地质、机电等专业人才流失， 严重制约了煤矿的技术进步和革新。
（五）现行煤炭企业成本核算中没有考虑煤矿退出成本
煤炭属于不可再生资源，所有煤矿将来都会面临一个问题，资源枯竭煤矿要关闭。煤矿关闭前，需要大量的资金用于企业转产和人员安置，按现行煤炭成本管理办法，企业不能预先计提计入成本， 所需资金没有来源。
三、煤炭企业成本核算的对策及建议
众所周知，由于煤炭企业成本核算框架的不科学，才使得大量煤炭成本外部化，以及煤炭生产经营欠账较多，使得煤炭成本不能真实全面地反映煤炭在生产过程中的实际支出，也因此引发了目前煤炭涨价过快，煤炭企业利润过高的议论。因此，在煤炭企业成本核算过程中，可以采取以下对策和建议：
（一）弥补漏项，增加缺失成本
煤炭企业是资源型企业，拥有资源才能生存和发展。过去煤炭和土地等资源基本上是国家无偿划拨，资源成本忽略不计。随着市场经济的发展，国家政策变化，资源的无偿使用变为有偿使用。由于矿井建设前期任务重，资源成本需先提后用，否则满足不了矿井持续发展的需要。资源成本包括企业获得探矿权、采矿权的全部支出，包括：煤田勘探费、设计费、采矿权使用费、矿产资源补偿费、土地征用费、资源税等与煤炭资源获得有关的费用。如邯郸矿业集团，根据其当年的资源条件，按矿业权价格评估测算2010-2015年邯郸矿业集团取得煤炭资源的资源成本预计12-15元/t，应按此标准在成本中提取，专款专用。
（二）在煤炭企业成本核算体系中增加环保成本
环保成本是指煤炭企业开采、加工和运输煤炭过程中对环境破坏的补偿成本，包括地面塌陷费、污水治理费、歼石山绿化费、粉尘治理费、填歼造地、土地复垦、生态资源保护费等与生态环保有关的费用。建议参照维简费的计提方法，在煤炭成本中按产量乘一定标准计提，按实际需要据实开支，结余可结转下年使用，不足部分可直接在当年成本中列支。过去环境治理费用较少，煤炭成本只列塌陷费一项，如以徐矿集团为例，2004年塌陷补偿费8元/t，2005年提高到10元/t，专款专用。随着国家对环境保护标准的提高，环境治理费用将大大增加。建议在煤炭成本中预提，专款专用。
（三）在煤炭企业成本核算体系中增加退出成本
退出成本是指为解决煤炭企业资源枯竭，关闭破产、停产所衍生的必然支出及转产转型而提留的成本，包括转产基金，安置职工支出、职工解除劳动合同补偿费、回收和转移矿井资产发生的费用等。建议允许在煤炭成本中按一定标准计提，按实际需要据实开支，结余结转下年使用，不足部分可直接在当年成本中列支。
（四）提高现有项目的水平和标准
提高工资水平。煤矿工人由于苦、累、脏，历史上收入曾经高于其他行业。但目前职工收入很低，造成很多职工家庭生活困难，大量专业人才流失，严重影响了矿区稳定和发展。因此，应根据煤矿工人的劳动强度、煤炭行业对社会的贡献以及社会发展对煤矿的需求，提高工资水平，人均收入逐步达到铁路、电力行业等行业职工平均工资的1.5倍左右。
涉及职工待遇的现行政策到位，足额进入成本和费用。
提高煤矿职工艰苦岗位津贴、井下津贴、班中餐、夜班费、误餐费标准，争取国家给予税前列支的优惠政策。
（五）制定完善煤炭成本实施方案，有序分步实施
落实科学发展观，完善煤炭成本核算是一项长期任务，不可一蹴而就；应统筹兼顾、慎重决策、分步实施、有序推进、逐步完善。建议财政部会同有关部门制定改革完善煤炭企业成本核算制度方案，统筹考虑各方面关系，兼顾各方面礼仪，充分考虑社会和企业的承受能力，积极稳妥地推进煤炭企业成本改革。对建立煤矿安全风险抵押金、建立煤炭资源有偿使用机制、建立煤矿环境补偿保证金和煤矿衰老转产资金等重点政策措施，统筹安排，分步实施。进一步提高煤矿职工艰苦岗位津贴标准，继续完善煤矿安全费用，建立起煤矿安全风险抵押金。进一步完善矿区生态环境恢复补偿金，所有煤矿企业进一步完善资源有偿使用改革，基本建立起煤炭企业成本核算体系和制度。
总之，煤炭企业成本管理是一项复杂性、长期性、系统性的工程，需要各部门齐心协力，齐抓共管。要想煤炭企业提高经济效益，必须加强成本核算和管理，并且必须坚持以财务管理为核心，即以成本核算为基础，以成本控制为主线，变传统的被动式成本核算管理为主动的战略成本管理，把成本核算、管理和控制贯穿于生产经营的整个过程。使成本核算和管理更好的适应企业发展，适应市场经济的要求，在煤炭企业跨越式发展中发挥更大作用。
参考文献：
1、王健.成本核算的做法和思考[J].江苏卫生事业管理,2008(12).
2、李晶.企业环境成本的核算和控制[J].环境保护与循环经济,2008(12).
3、朱永强.煤炭企业环境成本核算问题探讨[J].煤炭经济研究,2008(10).
4、张文丽.煤炭开采中生态成本核算及经济补偿[J].中国能源,2008(9).
（作者单位：山东省三河口矿业有限责任公司财务科）
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