上市公司会计信息失真的原因及对策
摘要：会计信息是企业各方利益相关者进行经济决策的重要依据。目前我国证券市场存在上市公司会计信息失真问题，上市公司会计信息失真将导致决策者在做出相关决策时判断错误，从而进一步影响上市公司的利益，破坏整个社会经济秩序。文章分析和探讨上市公司存在会计信息失真现象的原因，结合相关的理论和实际情况，提出治理上市公司会计信息失真的几点对策和建议，主要从4个方面分析，完善上市公司治理结构，建立健全民事赔偿制度，进一步提高会计人员素质，健全和完善三位一体的监督体系。
关键词：上市公司；会计信息失真；原因；对策
一、会计信息失真的含义及表现
会计信息失真是指会计报表所提供的会计信息没有真实反映会计主体的财务状况和经营成果，从而给信息使用者提供了虚假情况，给决策者制定相关决策带来了不利影响的一种现象。
一些上市公司为了粉饰业绩，利用控股股东和非控股子公司虚增销售，利用关联交易调节利润，利用资产评估消除潜在亏损，利用虚拟资产调节利润，利用会计政策的漏洞造假，利用资产减值准备金的提取和冲回控制当期收益。同时一些会计师事务所内部控制薄弱，甚至故意出具虚假的审计报告。
以上分析看出，上市公司会计信息质量令人担忧，破坏了市场经济秩序，破坏了上市公司的声誉，阻碍了证券市场的有序发展，侵害了会计资料使用者的利益，增添了社会不安定因素，动摇了整个社会的信用基础，构成经济生活中的隐患。随着新会计准则的颁布实施，随着证券市场的完善和发展，上市公司会计信息失真的问题必将得到进一步的解决。
二、上市公司会计信息失真的原因分析
从全社会看，上市公司会计信息失真产生的原因既有宏观因素，也有微观因素。宏观因素主要表现在我国大部分上市公司是由国有企业改制而来，对其进行宏观调控与管理的职能部门既多又乱，造成了监管不到位的现象。微观因素主要表现在市场运行过程中，公司管理者人为干扰会计信息的真实性。
（一）公司治理结构不合理是上市公司会计信息失真的根本原因
在我国现有的上市公司中，大多数是由国有企业改制而成，由于改制不彻底，不少上市公司至今也未能建立起有效的内部制约机制，致使公司治理结构不合理。现代公司制度的基本特征是所有权与经营权的分离，从而产生了多层次的委托代理关系，这种特定的委托代理关系及产权主体的缺位，形成了公司内部人掌握较大的控制权，有些管理者为了个人利益从中牟取私利，给公司带来损失，欺骗投资者。
在这样的公司治理结构下，公司会计行为的价值取向直接受制于经营者的个人利益偏好，会计不再是为投资者、债权人等提供公司客观财务状况和经营成果的信息系统，而是为经营者直接操纵和反映其意图的工具。因此会计信息失真的真正原因不是会计人员，也不是某一个具体监管部门所能防范的，而是现有的公司治理结构中少数不合理、不规范的治理结构造成的。
（二）利益驱动是导致上市公司会计信息失真的主要原因
1、《首次公司发行股票并上市管理办法》中第33条：“发行人应当符合的条件：（1）最近3个会计年度净利润均为正数且累计超过人民币3000万元，净利润以扣除非经常性损益前后较低者为计算依据……”该条例明确指出，企业要获得上市资格必须在上市前3年连续盈利。一些未上市的公司为了争取上市连续舞弊，提供虚假会计信息，制造出连续3年盈利的假象。
2、准予上市的公司为了满足增发新股或者配股的条件，提高股票的价格，达到从资本市场上捞到更多资金的目的，制造虚假会计信息，虚增利润，不惜多交税，以证明其盈利能力，欺骗投资者。
3、《中华人民共和国证券法》第56条规定：“上市公司最近3年连续亏损，在最后一个年度内未能恢复盈利的，由证券交易所决定终止其股票上市交易。”为免于被终止其股票上市交易，上市公司管理层就会操纵会计利润，随意夸大或者缩小客观事实，编制虚假会计报表。
（三）低廉的违规成本是上市公司会计信息失真的另一个深层次原因
一方面，被查处的机会很小。由于监督体系不够完善，监督手段落后，监督人员不足。有些单位和人员作为执法者不认真执法，反而与上市公司串通一气，合作舞弊，使造假信息更具有隐蔽性，增加了查处的难度。
另一方面，即使被查处出来，其所受的处罚力度也不够大，使上市公司的违规成本相对低廉。《中华人民共和国证券法（2005-10-28修订）》第193条：“发行人、上市公司或者其他信息披露义务人未按照规定披露信息，或者所披露的信息有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的，责令改正，给予警告，并处以30万元以上60万元以下的罚款。对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告，并处以3万元以上30万元以下的罚款。”现行法律制度下，公司管理当局提供虚假会计信息的法律责任几乎为零，不必为上市公司上市后利润的下降承担任何法律责任。对于那些追究了法律责任的，也只是限于追究其刑事责任，目前几乎没有一个公司因制造虚假财务会计报告或者出具虚假审计报告给财务信息使用者造成损失而真正承担民事赔偿责任的案例，使得保护投资者利益成为纸上谈兵。我国证监会对上市公司的处罚主要为罚款和要求撤换公司的主要管理人员，宣布其为资本市场禁入者，但这些并未使他们受到实际的处罚。轻微的处罚较之造假带来的巨额收益是微不足道的，这无疑助长了上市公司会计失真现象的滋生和蔓延。
（四）部分会计人员的综合素质不高是上市公司会计信息失真的主观原因
会计队伍中存在会计人员知识结构、专业能力较低的现象，会计人员对《企业会计准则》的掌握、运用水平差异较大。新准则对会计人员的专业判断能力要求很高，会计人员需要深入了解业务背景，剖析相关合同协议的条款。同时，会计人员继续教育的培训内容、对象和形式缺乏针对性、适应性和灵活性，不符合知识更新的要求，继续教育流于形式，不见成效。因而，会计人员业务素质不高，在实际操作中，必然会导致对会计核算原则、方法把握不准，理解不透彻，会计处理不规范，从而导致上市公司会计信息失真。
《会计法》颁布实施以来，会计队伍整体素质有明显提高，但仍存在部分会计人员职业道德修养不高。一般来说，会计人员的职业道德素质跟会计信息质量成正比。在现实中，部分会计人员法制观念淡薄，忽视会计职业道德，违背职业操守，在利益的驱动下，伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告，向会计信息使用者披露不真实信息，误导决策者制定相关决策。
（五）监督体系不完善是上市公司会计信息失真的重要原因
2000年7月1日起施行的《中华人民共和国会计法》第5章第27条、第31条、第32条规定将会计监督作为一项重要的内容加以规范，构筑了符合社会主义市场经济要求的公司内部的会计监督、社会审计监督和政府部门监督的三位一体的会计监督体系。
1、公司的内部监督是对经济监督的再监督，有利于公司改善经营管理，提高经济效益，强调经营者的管理行为与法律法规保持一致，强调会计信息的真实性。但是，我国的公司内部监督带有行政命令色彩，未受到公司的重视，内部监督人员素质普遍较低，很难发挥作用。同时，公司内部的会计监督由于受制于公司经营者，缺乏独立性，使得会计监督难有成效。
2、我国中介机构发展迅速，注册会计师作为社会审计监督的主力军，承担的审计任务越来越重。现行体制下社会审计委托关系存在着实质性缺陷，经营管理者既是被审计人又是审计委托人的双重身份，使审计监督工作难以保持其公正性和独立性。我国上市公司都聘请注册会计师对其财务进行审计，重大关联交易以及资产重组等也都聘请独立顾问出具报告，但是更多的是出于法定要求，而不是意识到这样做的必要性。在某种程度上，我国的注册会计师审计的社会独立性不强，而且其经营收入是来自于被审计的上市公司。上市公司为了达到某种目的，两者之间就有可能达成某种默契。
3、政府部门监督包括财政、税务、审计、证监会等部门的监督，这些部门的监督仍然存在大量交叉，不能实现信息共享，导致监督成本很高，监督效益却相对低。这些部门都各自从某一方面制定各项法规与制度对上市公司进行监管，这些法规与制度有许多是相互矛盾或口径不一。这样，对上市公司的监管力度和行使法律的效力就大打折扣。同时，任何一个监管部门都不具备绝对权威性，由于会计监督体系的不完善，客观上助长了上市公司会计造假行为。
三、治理上市公司会计信息失真的对策
通过上述分析可以看到，由于利益驱动、违规成本低廉、部分会计人员综合素质不高、监督体系不完善，加上法制不健全，造成了我国上市公司会计信息失真问题十分严重，因此必须从以下几个方面对此进行综合治理。
（一）完善上市公司内部治理结构
1、优化公司股权结构。股权结构实质上是公司控制权在不同投资者间的分配过程，过分集中或分散的股权结构都会导致公司治理绩效的降低。要解决“一股独大”的现象，应寻求国有股减持或退出机制，促进上市公司股权多元，优化股权结构，建立规范的公司治理结构。将国有股上市公司的大股东地位让给社会公众或者企业法人，真正建立起股东大会、董事会、监事会、经理层等，使之相互制衡，形成激励与约束相结合的规范运作的良性系统，从而构成对会计信息质量具有较强需求压力的内在约束机制。
2、改善董事会结构，引进独立董事制度。公司董事会作为公司的最高决策机构，保证公司的会计信息披露真实、客观，并建立有效的内部控制机制，保证管理当局的经营效率，监督、评估和审核其经营绩效，而不应为了少数控股股东和董事会成员的利益，歪曲、虚报会计信息。要加强董事会制度的建设，明确董事会的职责，还要加强董事会本身的管理机制建设。同时，引进完善的独立董事制度，可以加强对上市公司的外部监督，并使董事会这一内部机构适当的外部化，从而形成一定的监督制约力量，加强对公司经营活动的监督，保证公司会计信息的质量。
3、建立科学的约束激励机制。一方面，完善上市公司经理层的运作机制，取消经理人员的行政任命制度，加强对经营者的制衡约束。另一方面，客观、合理、公正的评价经营者的努力程度和经营成果，继续探索报酬与公司长期业绩相对称的激励机制。目前，我国有少数上市公司实施股票期权为主的激励机制，至今为止，它是缓解代理问题的创新之一，但由于证券市场的有效性、法律环境等存在诸多限制因素，这些做法还不够成熟。因此，在实施时，必须充分考虑我国现实条件的制约以及股票市场效率问题，建立更有效的激励机制，以增强经营者对股东的责任心，减少经营者的逆向选择和道德风险，提高会计信息的公允性。
（二）加大处罚力度，建立健全民事赔偿制度
为了提高会计信息质量，国家相关部门先后制定颁布了如《会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计准则》、《股份有限公司会计制度》、《会计基础工作规范》、《上市公司财务报表披露细则》等数十项相关的法规和制度，2006年财政部颁布了1个基本准则和38个具体会计准则， 2007年1月1日起在所有上市公司执行新的会计准则。现有的法规和制度已经基本完善，关键是如何贯彻执行。因此，要加大法规和制度执行情况的检查力度，加大对造假者的处罚力度，使其造假的预期成本大于造假的收益。对于提供虚假会计信息给投资者、债权人等使用者造成决策失误并造成损失的，应承担民事赔偿责任，情节严重的还要追究刑事责任。目前广大投资者通过司法渠道来维护自身权益仍面临许多障碍，我国的民事赔偿机制仍需在立法、司法等方面有新的突破，在立法上有必要对一系列问题重新审视，在司法上更需尽快受理、审结多个案例以引导投资者，最终形成完备、具体、可操作性强的民事赔偿制度。既要完善上市公司经理人员对股东的民事赔偿制度，也要完善注册会计师对投资者的民事赔偿制度。
（三）进一步提高会计人员的素质
会计人员是经济信息的加工者，其素质高低将直接影响到会计信息质量的高低。因此，对会计人员有以下几点要求：
1、严格执行《会计从业资格管理办法》，把好会计人员的“进门关”，在坚持目前专业资格“考评”制度的基础上，应切实提高会计执业准入的门槛，使一批具备较高政治素质、较强业务技能和工作能力的优秀年轻骨干充实到会计队伍中来，自觉抵制和监督会计失信行为，保证会计信息质量。
2、加强会计人员的职业道德建设，使会计人员能够爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、坚持原则、提高技能、参与管理和强化服务，确保会计信息客观真实。
3、加强会计人员继续教育制度，及时学习和掌握国家相关会计新准则、新规定，提倡会计人员终身受教育的观念，切实帮助他们提高素质、积累经验、更新知识。在加强会计人员的会计法律法规教育过程中，一定要充分调动会计人员的学习积极性，让会计人员主动学习，而不是被动学习。
（四）健全和完善三位一体的监督体系
1、加强上市公司的内部监督。公司的内部控制是通过管理过程的大量制度及活动来实现的，为了确保公司内部会计控制制度切实执行并取得良好效果，公司必须对内部控制进行监督。公司可以设置内部审计或建立内部控制的自我评估系统，有效地对公司内部会计控制的执行情况进行检查和评估，及时发现内部控制中的漏洞和隐患，并针对出现的问题及时修正并改进，做到有章可循、违章必究；同时可以监督和约束董事会、经营者的经济行为，协调各管理机构之间的相互关系，保障公司内部权力制衡机制有序运行，发挥内部审计的监督作用；建立不相容职务相分离制度，合理设置会计及相关工作岗位，明确各自的职责权限，加强对关键岗位管理人员的控制监督，建立关键岗位人员定期轮岗和稽查制度，以保证会计信息质量的真实。
2、加强社会中介机构监督。目前，我国的会计师事务所等中介机构有部分存在责任心不强、风险意识淡薄、职业工作粗糙等问题。为了保证中介机构对上市公司的监督质量，一方面，作为中介机构的监督管理部门要负起约束中介机构行为的责任，一旦中介机构在履行自身职能时出现有违职业道德或者失职行为的，作为管理部门要依法处理；监管部门对会计信息的披露进行再监督，对公司的会计信息进行抽查复审，对于发现的违规问题，应对有关上市公司和注册会计师及其所属会计师事务所进行严厉惩罚，这样可促进注册会计师提高职业水平，增强审计责任意识。另一方面，会计师事务所等中介机构自身要本着对广大投资者负责的态度，不断提高自己的职业道德素质和职业水平，真正做到独立审计、绿色审计。建议注册会计师全行业开展警示教育和职业道德教育，加大监管力度，完善审计准则和各项法规制度，建立多方位预警系统，理顺会计师事务所组织形式和管理体制。上市公司审计费用与注册会计师审计业务收入脱钩，按上市公司经营规模等因素，由监管部门按年度收取审计费用。
3、需要加强政府部门监督。对会计信息质量进行验证、检查、监督是国际通行的做法，各级财政、税务、审计、证监会及主管部门等要依法对上市公司加强财务检查和审计监督，对查出的问题必须予以行政处分，直至追究刑事责任。各监管部门要合理分工、各司其职，认真搞好各部门之间的协调配合，处理好监督检查的交叉、重复和执法疏漏的矛盾，同时加大政府对上市公司会计监管的力度。这样能有效地解决多个职能部门对上市公司会计监管存在交叉性、监督效益相对不高的现象，能真正体现政府对上市公司监管的权威性，进一步完善法律、法规制度体系。
四、结束语
上市公司会计信息失真的原因是多方面，可以从不同角度去分析，本文从上市公司治理结构不合理、利益驱动、违规成本低廉、部分会计人员综合素质不高以及监督体系不完善等5个方面分析会计信息失真的原因，针对以上原因的分析，提出几项治理对策。总之，上市公司会计信息失真的治理工作是一项系统性的工程，需各相关部门相互协调，上市公司真实、完整、及时地披露会计信息，有利于决策者进行相关决策时做出正确的判断，有利于维护上市公司的利益和维持整个证券市场运行秩序。
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（作者单位：扬州市扬子江投资发展集团有限责任公司。作者为会计师）
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