浅谈我国出口退税制度的目标模式构建
摘要：出口退税是一项促进外贸出口的税收政策，在世界各国广泛运用，同时它也是世界贸易组织所允许的促进出口的措施。出口退税制度对一个国家的宏观经济运行起着举足轻重的作用，在经济全球化和贸易自由化的大背景下，如何完善我国的出口退税制度以保持出口持续增长并减少贸易摩擦，成为我国出口退税制度改革的新焦点。研究我国的出口退税制度，有助于更加科学合理地制定出口退税政策，平衡各地区、各级政府间的利益，避免骗退税现象的发生，促进我国经济平稳快速发展。
关键词：出口退税；退税政策；增值税
出口退税是指对出口货物退还其在国内生产和流通环节实际缴纳的产品税、增值税、营业税和特别消费税。出口退税制度是一个国家税收的重要组成部分，通过退还出口货物，来平衡国内产品的税收负担，使本国产品以不含税成本进入国际市场，与国外产品在同等条件下进行竞争，从而增强竞争能力，扩大出口创汇。出口退税制度不在个别国家单独存在，事实上各国普遍实施，是一种符合多边贸易体制的贸易惯例，客观上起到促进出口的作用。
一、我国出口退税制度的历史回顾
1985年3月，国务院批准了《关于对出口产品征、退产品税或增值税的规定》，此规定从当年4月1日起开始施行，这标志着我国现行出口退税制度的正式确立。1994年分税制改革后，增值税成为主体税种，在颁布实施的《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例》中规定了出口货物的零税率和免税措施。2003年国务院下发了《关于改革现行出口退税机制的决定》，按照“新账不欠，老账要还，完善机制，共同负担，推动改革，促进发展”的原则，对历史上欠退税款由中央财政负责偿还，确保改革后不再发生新欠，建立中央、地方共同负担机制。从2004年起，以2003年出口退税实退指标为基数，对超基数部分的应退税额，中央和地方按75:25的比例共同负担。改革实施1年后，效果并不理想，反而加重了地方财政的负担，从2005年起负担比例改为92.5:7.5。
二、我国出口退税制度问题分析
从我国出口退税制度的发展历程可以看出，我国的出口退税制度起步较晚，且历经多次变更。制度的缺陷导致退税资金安排不当，中央财政和地方财政不堪重负；另外，出口企业得不到及时退税，占用了企业流动资金，阻碍了企业的再发展，也影响了政府信誉。具体说来主要有以下问题：
（一）立法层次低，制度依据不严肃
目前，我国税法立法级次普遍较低，现行税收法律法规中仅有《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国税收征收管理法》等几部法律是由全国人民代表大会及其常务委员会通过并颁布的。其余的都是由国务院、财政部或国家税务总局制定的行政规章，出口退税政策也多由财政部和国家税务总局以“通知”的形式来变动和修改，这使得税法缺乏透明度和稳定性，严重影响了税法的权威性和执法效率，有悖于税收的公平和效率原则。出口退税制度立法层次低，使得对制度的调整不需要经过全国人大和国务院批准，这就意味着政府及其财政部门可以按财政状况决定退税率和退税时间，带有很大的随意性，其所制定的规范性文件的法律安定性和可预测性难以得到必要的保障，政策透明度和可预测性差，甚至发生寻租现象，更给出口企业增加了不可预测的经营风险和法律变动风险。
（二）退税资金难以保障
从理论上说，出口货物已缴纳的增值税和消费税税款应作为出口退税的资金来源，因此，国家不需要为出口退税另外安排资金。但实际上，我国现行的退税数额是根据当年的财政状况预算安排的，退多退少由国家当年的财力决定，并通过计划额度形式下达，而不是根据出口的实际情况即征即退。因而当年的应退税款与实际退税款之间存在极大的差距，造成大量的拖欠退税款，财政积累的风险加大。巨额和长期的退税拖欠问题，已经严重影响了我国外向型企业的正常经营，影响出口产品的国际竞争力，损害了政府在出口退税制度安排上的信誉。甚至因为“出口退税质押贷款”迟迟不能归还，还加大了银行经营风险，给国家财政和经济运行带来隐患。
（三）退税方式繁杂，标准难统一
当前，我国对不同行业、甚至同一行业不同类型的企业实行不同的退税方式，导致退税收益会有很大的差异。从征税方面来看，产生征税差异是由于计税价格不同造成的，即由于自营出口的计税价格是按离岸价全部收入计算，而产品销售外贸出口的计税价格是按含税的收入计算应纳税额。从退税方面看，产生退税差异是由退税的计算依据不同造成的，实行免抵退税方式的出口货物是按出口的离岸价格计算出口退税，实行“先征后退”方式则是按销售给外贸的价格计算出口退税。征税率与退税率的不一致，是造成出口企业实际得到税收额差异的根本原因。这显然有悖于市场经济的公平竞争原则，也有悖于WTO要求的非歧视性原则。
（四）各部门缺乏沟通协作，骗退税现象严重
由于出口货物经过多道加工环节，增值税的链条一旦被人为切断，客观上造成征税与退税的分离。如某产品在A地生产，由A地负责征税；但在B地出口，按照“谁出口，谁退税”的原则，则由B地税务机关负责退税，显然征税与退税机关的不一致，加大了B地的财政负担，违背了税收公平原则。我国目前还没有建立征、退、免紧密衔接的退税方式，加之税务管理技术落后，计算机全国联网还没有实现，使得征税机关和退税机关之间以及退税机关和海关等部门之间信息交换不对称，相互缺乏联系和协作，极易给骗税提供可趁之机。同时由于出口退税制度相关法律的不完善和监管的缺失，出口骗税的控制和防范显得十分有限，导致税款大量流失，干扰了正常的出口贸易管理秩序，破坏了公平竞争的原则，严重阻碍了出口退税政策效应的正常发挥。
三、我国出口退税制度的目标模式构建
通过以上的分析，结合我国国情，我国出口退税制度的目标模式应该实现公平税负，保障出口积极性，抑制骗退税。针对我国的现状，提出以下措施：
（一）提高立法级次，保证政策的权威性和稳定性
前面已经分析了我国出口退税政策的合法性不足，法治化程度低。为了尽快改变这种状况，需要加快出口退税相关法制建设步伐，提高立法级次。将由财政部、国家税务总局以“通知”形式颁布的政策，上升为经全国人大及其常委会批准通过的法律。此外，为防止加入WTO后由于地方擅自制定的政策违反国家的统一税法，要对地方政府制定的出口退税政策进行一次全面彻底的清理。另外，出口退税政策的制定应保持较长时间的稳定性，法规频繁变化将会影响执行效力。因此，出台前应深入调查研究，吸收各方面的正确意见，税率的变动要有充分依据，不能朝令夕改。重大政策性变动，应提前若干时间进行预告，一般应避免新法律对生效前企业经济行为的溯及力。
（二）统一出口退税方式，实现公平退税
我国现行出口货物增值税的退（免）税方式主要有先征后退、免抵退、零税率以及免税等方式，退税方式的多样不仅导致了不公平现象的发生，也是骗退税发生的根源。出口退税的“免、抵、退”税管理办法从实践效果来看，由于将征退税过程合二为一，操作较为简便，从其运作机制上来说也比较严密和科学，且又符合出口退税的国际惯例；同时，也解决了由于出口环节征税和增加随增值税税基附征的其他税负的超额负担问题。因此，统一出口产品退增值税的办法，面对现阶段我国出口退税制度尚不完善的现状，对出口产品的增值税全面实行统一的、无差别的“免、抵、退”税管理，是促进不同类型企业出口产品公平税负的一个良策。
（三）推进新一轮税制改革，退税资金由中央负担
1994-2003年我国出口退税资金完全由中央负担，造成中央财政困难；2004年后实行中央和地方共同负担的机制，又给地方财政造成了冲击。由于中央与地方增值税分享比例与退税责任的不一致造成的中央与地方博弈，导致了退税资金难以保障。因此，要使退税退得相对彻底，就要加快增值税转型，推进新一轮的税制改革。为了保证政策有一个过渡期，可实行“两步走”战略。短期内仍实行中央与地方共同负担的方式。首先，调整2003年出口退税基数，将按实退税指标数改为按应退税数确定，此外，中央对地方的出口退税基数资金由现行的按季核拨改为按月核拨，减轻财力不充足地区的压力。其次，为了鼓励地方出口，中央可对出口增长较快的地区和异地收购比重较高的地区，给予奖励或补贴，以调动地方政府发展外贸出口的积极性。再次，设定地方负担上限，以地方分享的25％增值税增量作为地方负担的上限，符合“收益与负担对等”原则。最后，规范省以下各级地方政府的退税负担比例，不能将负担分解到乡镇一级。远期则将增值税改为中央税，取消税收返还，出口退税额完全由中央负担，完善地方税制，发展地方主体税种。将增值税改为中央独享税，由中央政府承担出口退税，既可以消除现行出口退税中各级政府权利与义务不平衡的问题，又可以避免地方分担出口退税方案中所带来的负面影响。从操作层面看，造成的地方减收的问题，可以通过加大对地方的转移支付，发展营业税、财产税等为地方主体税种，开征遗产税、赠与税等扩大地方税基、加强地方税收体系建设等方式予以解决。由中央完全负担出口退税，是最为成熟、最为稳定的出口退税体制，它有利于增值税“中性”作用的发挥，有利于中央一盘棋部署，减少了中间环节，企业能及时得到退税。
（四）部门通力合作，电子联网提高效率
改革出口退税的管理办法，全面提高我国税收征管水平，建立科学、严密、稳定的出口退税管理体系，从根本上堵塞骗税的漏洞。首先，对出口退税的管理，不仅要重视出口退税环节的管理，加强退税时的审核和退税后的检查，而且还要重视退税前的管理，即把征税和退税紧密连接起来，使出口企业在货物出口前的各个环节做到依法、及时、足额交纳税款，在运作过程中保证实现征税和退税的一体化。其次，采用先进的管理手段，加快计算机信息系统的建设，强化对增值税进项、销项真实性的审核。同时，加强税务、海关、银行、外汇各部门的沟通协作，实行对出口货物的协查体系，加快信息共享体系建设，实现综合执法数据的联网查。最后，要严惩偷漏税和出口骗税。加大检查和处罚力度，对执行中涉嫌骗税的企业和责任人员要给予严厉的处罚，对策划、参与骗税的不法分子要绳之以法，提高其违法成本，给予犯罪分子以极大的威慑力，有效遏制骗税行为，减少税收的流失。
出口退税制度关系到一个国家宏观经济的走向，关系到地方经济的发展，关系到社会稳定，关系到保持国际收支平衡和我国参与经济全球化的能力。因此，尽快完善我国出口退税制度，对于确保国民经济持续、健康、快速发展具有十分重要的意义。
参考文献：
1、刘剑文.出口退税制度研究[M].北京大学出版社,2004.
2、杜颖芬.中国出口退税制度改革及其影响[J].上海行政学院学报,2004(5).
3、刘剑文.出口退税制度研究[M].北京大学出版社,2004.
4、沈明企.我国出口退税政策存在的问题及对策[J].对外经贸实务,2006(5).
5、廖晓军.2005财税改革纵论[M].经济科学出版社,2005.
6、游振宇.我国出口退税负担机制的困境与对策分析[J].铜陵学院学报,2006(6).
（作者单位：株洲职业技术学院）
关键词：出口退税；退税政策；增值税
出口退税是指对出口货物退还其在国内生产和流通环节实际缴纳的产品税、增值税、营业税和特别消费税。出口退税制度是一个国家税收的重要组成部分，通过退还出口货物，来平衡国内产品的税收负担，使本国产品以不含税成本进入国际市场，与国外产品在同等条件下进行竞争，从而增强竞争能力，扩大出口创汇。出口退税制度不在个别国家单独存在，事实上各国普遍实施，是一种符合多边贸易体制的贸易惯例，客观上起到促进出口的作用。
一、我国出口退税制度的历史回顾
1985年3月，国务院批准了《关于对出口产品征、退产品税或增值税的规定》，此规定从当年4月1日起开始施行，这标志着我国现行出口退税制度的正式确立。1994年分税制改革后，增值税成为主体税种，在颁布实施的《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例》中规定了出口货物的零税率和免税措施。2003年国务院下发了《关于改革现行出口退税机制的决定》，按照“新账不欠，老账要还，完善机制，共同负担，推动改革，促进发展”的原则，对历史上欠退税款由中央财政负责偿还，确保改革后不再发生新欠，建立中央、地方共同负担机制。从2004年起，以2003年出口退税实退指标为基数，对超基数部分的应退税额，中央和地方按75:25的比例共同负担。改革实施1年后，效果并不理想，反而加重了地方财政的负担，从2005年起负担比例改为92.5:7.5。
二、我国出口退税制度问题分析
从我国出口退税制度的发展历程可以看出，我国的出口退税制度起步较晚，且历经多次变更。制度的缺陷导致退税资金安排不当，中央财政和地方财政不堪重负；另外，出口企业得不到及时退税，占用了企业流动资金，阻碍了企业的再发展，也影响了政府信誉。具体说来主要有以下问题：
（一）立法层次低，制度依据不严肃
目前，我国税法立法级次普遍较低，现行税收法律法规中仅有《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国税收征收管理法》等几部法律是由全国人民代表大会及其常务委员会通过并颁布的。其余的都是由国务院、财政部或国家税务总局制定的行政规章，出口退税政策也多由财政部和国家税务总局以“通知”的形式来变动和修改，这使得税法缺乏透明度和稳定性，严重影响了税法的权威性和执法效率，有悖于税收的公平和效率原则。出口退税制度立法层次低，使得对制度的调整不需要经过全国人大和国务院批准，这就意味着政府及其财政部门可以按财政状况决定退税率和退税时间，带有很大的随意性，其所制定的规范性文件的法律安定性和可预测性难以得到必要的保障，政策透明度和可预测性差，甚至发生寻租现象，更给出口企业增加了不可预测的经营风险和法律变动风险。
（二）退税资金难以保障
从理论上说，出口货物已缴纳的增值税和消费税税款应作为出口退税的资金来源，因此，国家不需要为出口退税另外安排资金。但实际上，我国现行的退税数额是根据当年的财政状况预算安排的，退多退少由国家当年的财力决定，并通过计划额度形式下达，而不是根据出口的实际情况即征即退。因而当年的应退税款与实际退税款之间存在极大的差距，造成大量的拖欠退税款，财政积累的风险加大。巨额和长期的退税拖欠问题，已经严重影响了我国外向型企业的正常经营，影响出口产品的国际竞争力，损害了政府在出口退税制度安排上的信誉。甚至因为“出口退税质押贷款”迟迟不能归还，还加大了银行经营风险，给国家财政和经济运行带来隐患。
（三）退税方式繁杂，标准难统一
当前，我国对不同行业、甚至同一行业不同类型的企业实行不同的退税方式，导致退税收益会有很大的差异。从征税方面来看，产生征税差异是由于计税价格不同造成的，即由于自营出口的计税价格是按离岸价全部收入计算，而产品销售外贸出口的计税价格是按含税的收入计算应纳税额。从退税方面看，产生退税差异是由退税的计算依据不同造成的，实行免抵退税方式的出口货物是按出口的离岸价格计算出口退税，实行“先征后退”方式则是按销售给外贸的价格计算出口退税。征税率与退税率的不一致，是造成出口企业实际得到税收额差异的根本原因。这显然有悖于市场经济的公平竞争原则，也有悖于WTO要求的非歧视性原则。
（四）各部门缺乏沟通协作，骗退税现象严重
由于出口货物经过多道加工环节，增值税的链条一旦被人为切断，客观上造成征税与退税的分离。如某产品在A地生产，由A地负责征税；但在B地出口，按照“谁出口，谁退税”的原则，则由B地税务机关负责退税，显然征税与退税机关的不一致，加大了B地的财政负担，违背了税收公平原则。我国目前还没有建立征、退、免紧密衔接的退税方式，加之税务管理技术落后，计算机全国联网还没有实现，使得征税机关和退税机关之间以及退税机关和海关等部门之间信息交换不对称，相互缺乏联系和协作，极易给骗税提供可趁之机。同时由于出口退税制度相关法律的不完善和监管的缺失，出口骗税的控制和防范显得十分有限，导致税款大量流失，干扰了正常的出口贸易管理秩序，破坏了公平竞争的原则，严重阻碍了出口退税政策效应的正常发挥。
三、我国出口退税制度的目标模式构建
通过以上的分析，结合我国国情，我国出口退税制度的目标模式应该实现公平税负，保障出口积极性，抑制骗退税。针对我国的现状，提出以下措施：
（一）提高立法级次，保证政策的权威性和稳定性
前面已经分析了我国出口退税政策的合法性不足，法治化程度低。为了尽快改变这种状况，需要加快出口退税相关法制建设步伐，提高立法级次。将由财政部、国家税务总局以“通知”形式颁布的政策，上升为经全国人大及其常委会批准通过的法律。此外，为防止加入WTO后由于地方擅自制定的政策违反国家的统一税法，要对地方政府制定的出口退税政策进行一次全面彻底的清理。另外，出口退税政策的制定应保持较长时间的稳定性，法规频繁变化将会影响执行效力。因此，出台前应深入调查研究，吸收各方面的正确意见，税率的变动要有充分依据，不能朝令夕改。重大政策性变动，应提前若干时间进行预告，一般应避免新法律对生效前企业经济行为的溯及力。
（二）统一出口退税方式，实现公平退税
我国现行出口货物增值税的退（免）税方式主要有先征后退、免抵退、零税率以及免税等方式，退税方式的多样不仅导致了不公平现象的发生，也是骗退税发生的根源。出口退税的“免、抵、退”税管理办法从实践效果来看，由于将征退税过程合二为一，操作较为简便，从其运作机制上来说也比较严密和科学，且又符合出口退税的国际惯例；同时，也解决了由于出口环节征税和增加随增值税税基附征的其他税负的超额负担问题。因此，统一出口产品退增值税的办法，面对现阶段我国出口退税制度尚不完善的现状，对出口产品的增值税全面实行统一的、无差别的“免、抵、退”税管理，是促进不同类型企业出口产品公平税负的一个良策。
（三）推进新一轮税制改革，退税资金由中央负担
1994-2003年我国出口退税资金完全由中央负担，造成中央财政困难；2004年后实行中央和地方共同负担的机制，又给地方财政造成了冲击。由于中央与地方增值税分享比例与退税责任的不一致造成的中央与地方博弈，导致了退税资金难以保障。因此，要使退税退得相对彻底，就要加快增值税转型，推进新一轮的税制改革。为了保证政策有一个过渡期，可实行“两步走”战略。短期内仍实行中央与地方共同负担的方式。首先，调整2003年出口退税基数，将按实退税指标数改为按应退税数确定，此外，中央对地方的出口退税基数资金由现行的按季核拨改为按月核拨，减轻财力不充足地区的压力。其次，为了鼓励地方出口，中央可对出口增长较快的地区和异地收购比重较高的地区，给予奖励或补贴，以调动地方政府发展外贸出口的积极性。再次，设定地方负担上限，以地方分享的25％增值税增量作为地方负担的上限，符合“收益与负担对等”原则。最后，规范省以下各级地方政府的退税负担比例，不能将负担分解到乡镇一级。远期则将增值税改为中央税，取消税收返还，出口退税额完全由中央负担，完善地方税制，发展地方主体税种。将增值税改为中央独享税，由中央政府承担出口退税，既可以消除现行出口退税中各级政府权利与义务不平衡的问题，又可以避免地方分担出口退税方案中所带来的负面影响。从操作层面看，造成的地方减收的问题，可以通过加大对地方的转移支付，发展营业税、财产税等为地方主体税种，开征遗产税、赠与税等扩大地方税基、加强地方税收体系建设等方式予以解决。由中央完全负担出口退税，是最为成熟、最为稳定的出口退税体制，它有利于增值税“中性”作用的发挥，有利于中央一盘棋部署，减少了中间环节，企业能及时得到退税。
（四）部门通力合作，电子联网提高效率
改革出口退税的管理办法，全面提高我国税收征管水平，建立科学、严密、稳定的出口退税管理体系，从根本上堵塞骗税的漏洞。首先，对出口退税的管理，不仅要重视出口退税环节的管理，加强退税时的审核和退税后的检查，而且还要重视退税前的管理，即把征税和退税紧密连接起来，使出口企业在货物出口前的各个环节做到依法、及时、足额交纳税款，在运作过程中保证实现征税和退税的一体化。其次，采用先进的管理手段，加快计算机信息系统的建设，强化对增值税进项、销项真实性的审核。同时，加强税务、海关、银行、外汇各部门的沟通协作，实行对出口货物的协查体系，加快信息共享体系建设，实现综合执法数据的联网查。最后，要严惩偷漏税和出口骗税。加大检查和处罚力度，对执行中涉嫌骗税的企业和责任人员要给予严厉的处罚，对策划、参与骗税的不法分子要绳之以法，提高其违法成本，给予犯罪分子以极大的威慑力，有效遏制骗税行为，减少税收的流失。
出口退税制度关系到一个国家宏观经济的走向，关系到地方经济的发展，关系到社会稳定，关系到保持国际收支平衡和我国参与经济全球化的能力。因此，尽快完善我国出口退税制度，对于确保国民经济持续、健康、快速发展具有十分重要的意义。
参考文献：
1、刘剑文.出口退税制度研究[M].北京大学出版社,2004.
2、杜颖芬.中国出口退税制度改革及其影响[J].上海行政学院学报,2004(5).
3、刘剑文.出口退税制度研究[M].北京大学出版社,2004.
4、沈明企.我国出口退税政策存在的问题及对策[J].对外经贸实务,2006(5).
5、廖晓军.2005财税改革纵论[M].经济科学出版社,2005.
6、游振宇.我国出口退税负担机制的困境与对策分析[J].铜陵学院学报,2006(6).
（作者单位：株洲职业技术学院）
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