浅析作业成本法在工业企业的应用
摘要：成本管理是实现工业企业价值最大化的关键。文章在分析作业成本法基本原理及其步骤的基本上，探讨了作业成本法在工业企业的具体应用。
关键词：成本管理；作业成本法；工业企业
作业成本管理作为一种先进的成本管理方法，在企业的生产经营管理和战略决策中发挥了很大的作用。作业成本法在工业企业中的作用主要是通过作业分析，将相关作业分为增值作业、不增值但必要作业和不增值也不必要作业，去除不增值且不必要作业，减少不增值但必要的作业，提高增值作业的效率，从而改进企业经营管理的效率，提高企业的赢利能力。
一、作业成本法的基本原理
作业成本法是一种新的成本计算方法，这种方法比传统成本计算方法更为精细，它是将间接成本和辅助资源更准确地分配到作业、生产过程、产品、服务及顾客的一种成本计算方法。作业成本法所提供的成本信息能够使企业管理人员重新设计价值链上的作业活动以节约资源。
作业成本法的基本原理可表述为：产品消耗作业，作业消耗资源。它使成本计算方法发生了根本性的变革，使产品成本计算的着眼点从传统的“产品”转移到“作业”，以作业为核算对象，首先根据作业对资源的消耗情况，将资源的成本分配到作业，累计形成作业成本，再将作业成本按作业动因向产品分配，最终得出产品成本。作业成本法的运用按如下两个步骤进行：
第一步，确认作业、主要作业、作业中心，按同质作业设置作业成本库；以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库。作业是基于一定目的，以人为主体，消耗了一定资源的特定范围内的工作，是构成产品生产、服务程序的组成部分。实际工作中可能出现的作业类型一般有：起动准备、购货订单、材料采购、物料处理、设备维修、质量控制、生产计划、工程处理、动力消耗、存货移动、装运发货、管理协调等。作业引发资源的耗用，而资源动因是作业消耗资源的原因或方式，因此，间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业成本库中。由于生产经营的范围扩大、复杂性提高，构成产品生产、服务程序的作业也大量增加，为每项作业单独设置成本库往往并不可行。于是，将有共同资源动因的作业确认为同质作业，将同质作业引发的成本归集到同质作业成本库中以合并分配。按同质作业成本库归集间接费用不但提高了作业成本计算的可操作性，而且减少了工作量，降低了信息成本。
第二步，以作业动因为基础将作业成本库的成本分配到最终产品。产品消耗作业，产品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量，作业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。例如，起动准备作业的作业动因是起动准备次数，质量检验作业的成本动因是检验小时。明确了作业动因，就可以将归集在各个作业成本库中的间接费用按各最终产品消耗的作业动因量的比例进行分配，计算出产品的各项作业成本，进而确定最终产品的成本。
二、作业成本法在工业企业的应用
在全球化的市场竞争环境下，技术革命和信息系统的发展，使工业企业管理的重心从传统制造过程转向不断推出新产品、注重产品的质量和流程的高效，存货的管理水平及人力资源管理的有效性等与生产经营有关的方面上来，准确的成本信息是企业进行价格决策、产品设计和绩效考评的关键。所以，本文从产品决策、存货管理、质量管理与控制、生产能力利用管理4个方面探讨了作业成本管理在工业企业经营管理决策中的应用。
（一）产品决策
作业成本系统能为企业的产品提供有用的信息。当一个企业只生产一种产品时，可以简单地将成本分配于这种产品。但当企业生产多种产品时，成本分配就变得复杂，产品的多样性使间接费用如监督、质量控制、检查、机器维修、产品控制等大大增加。以机器小时或直接人工小时分配成本费用，必然导致产品成本的极大扭曲，从而导致错误的产品决策。例如，在作产品线决策时，当企业认为小批量的产品比大量生产的产品利润高时，就会退出大量生产的产品的生产。但作业成本管理的结果却显示，小批量生产的产品比大量生产的成本更高。因为作业成本法的数据还包括像订单处理等传统的成本所没有考虑的因素。依靠传统的成本分配方法将导致企业陷于死循环：为了减少成本，公司放弃一个又一个最不能给企业带来利润的产品，而企业的利润还是没有增加。所以，作业成本管理有利于进行正确的产品决策。在多品种生产企业里，由于设备能力、加工能力、原材料供应、水电供应等方面的限制，企业只能选择投入产出效益最好的产品进行生产。如何综合考虑各种产品的成本水平、盈利能力及市场需求等多种因素，合理安排产品的品种结构，才能使企业整体经济效益最大，是企业产品决策需要考虑的问题。由于作业成本计算将间接费用归集到更多的作业成本库，能提供明细化的成本资料，并且将成本分配扩大到了整个企业的成本，而不仅局限于与生产加工相关的成本，有利于找出被传统成本计算法隐藏的无效的作业和被浪费的资源，有利于企业做出正确的产品决策。
（二）存货管理
从存货管理的战略观点来看，生产的所有阶段存在存货都是增加成本的，然而必要的存货在传统的成本制度下又是不可避免的。这是因为：如果采购部门以低成本作为其获得报酬的标准，那么采购人员为了降低成本，必然采取大批量的购货以获得购货折扣和优惠。但如果这种大批量的采购超过企业的需求，存货必然发生。同样的，如果生产部门以产量作为绩效考核指标，生产部门就会努力地生产尽可能多的产品，而不管产品是移到下一阶段，还是进入企业的仓库。将成本控制的中心立足于整个企业，而不是某个部门或某个人，这会使部门的目标与企业的目标趋于一致，有利于正确地进行存货管理，在满足生产经营的前提下，尽量减少库存，以降低总成本，提高利润。
（三）质量管理与控制
近年来，工业企业的一个重大趋势就是越来越重视质量的管理。在企业资源有限的情况下，企业不可能同时投资所有的项目，怎样才能决定哪种项目应该优先考虑以提高质量和降低成本，作业成本管理在这方面发挥了重大的作用。因为作业成本管理能提供非增值作业成本的信息，这些信息能够帮助公司确定每一项目对公司的影响，从而决定哪一个项目应该优先考虑。没有这一信息，将导致企业以高成本和低利润追求许多对企业业绩提高没有多大影响的项目，而忽视其它可能有更大利润贡献的项目。
利用作业成本法可以对每种与质量有关的作业进行增值与非增值分析。从作业成本计算的角度看，与质量相联系的作业，是指组织实施与质量问题相关的作业。质量成本与两类作业有关：控制作业和缺陷作业。与这两类与质量相关的作业相适应，质量成本又分为4类：预防成本、鉴定成本、外部缺陷成本、内部缺陷成本。通过利用作业成本管理进行成本控制，要求增加预防成本和鉴定成本，以减少缺陷成本，从而降低总的质量成本。利用作业成本管理进行质量成本管理的最大作用是可以通过分辨资源动因来了解质量成本产生的原因，进而从根本上改善和优化质量成本。
（四）生产能力利用管理
许多企业都不关注企业的闲置生产能力和非生产能力的管理，并且将与其相关的所有成本都计入产品成本，而忽视了对这些隐藏成本的管理，从而使企业没有机会将之减少，不利于进行成本控制，而通常这部分的成本往往是比较高的，对这部分成本管理的改善将使企业的成本有较大的下降空间。作业成本管理法帮助企业明白增加股东财富和减少未被利用的生产能力的关系。在该管理方法下，与生产能力利用相关的成本包括：闲置成本、非生产成本、生产成本。通过作业成本信息的提供，可以对不同的成本采取不同的措施：对非生产成本企业可以采取措施激励经理人减少非生产性的产品成本，对闲置成本企业可以考虑增加顾客订单等或是将其处置掉以充分利用闲置的生产能力。
参考文献：
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2、王福胜,李汉铃.基于作业成本法的生产决策方法研究[J].中国软科学,2003(5).
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（作者单位：邯郸纺织机械有限公司）
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