施工企业的所得税会计协调方法
摘要：企业会计准则与所得税法存在的巨大差异，给企业尤其是企业的财务人员带来了极大的不便，财政部和国家税务总局也就会计制度和税收法规之间的协调采取了一系列的措施。文章主要论述了施工企业的所得税会计协调方法。
关键词：施工；所得税；会计协调
2003年4月，国家税务总局下发了45号文件《关于执行<企业会计制度）需要明确的有关所得税问题的通知》；2007年7月，财政部、国家税务总局以财税[2007180号文件下发了《关于执行<企业会计准则>有关企业所得税政策问题的通知》，对会计制度与所得税法的差异处理进行了说明；2007年12月出台的《企业所得税法实施条例》与之前的所得税法相比，也有了较大的变化，在条文当中使用了大量的会计语言。尽管如此，并没有解决好会计准则与所得税背离的问题，所得税会计依然是实际操作中的一个难点。既对所得税法十分熟悉，又对企业发生的所有业务及所使用会计准则了如指掌的财务人员非常少，在有的施工企业，甚至找不到合适的人选来处理所得税会计事宜。因此，除了国家层面进行协调以外，企业本身也有必要积极主动地协调二者之间的差异。
一、内部管理流程优化与固化
协调企业会计准则与所得税法的差异，除了采取技术上的必要手段，更重要的是通过内部管理流程的优化，提高企业的管理水平，尽力弥合会计准则与所得税法之问的根本性差异。例如，如果企业不存在减值的可能，也就不需要计提减值准备，也就无从形成因为减值准备而造成的差异，这是减少差异的根本手段。因此，施工企业为了控制减值准备和预计损失的形成，就必须从严进行风险管理，对项目的承接从投标开始一直持续到工程尾款全部收回，对每一个环节、每一个参与部门都要明确其在风险控划过程中应该发挥的职责并进一步固化，并且形成企业的工作理念；对于资产管理同样如此。又如对于税法中不允许扣除的项目，一般都不是真实发生或与企业经营管理无关的，施工企业对于这些项目必须重点关注，认真查找原因，查漏补缺，健全制度，确保企业的支出能够发挥最大的效益，进一步提高管理水平。
二、预收账款的账面价值与计税基础的差异协调
一方面，由于施工企业与业主方办理结算不及时，许多已经具备了办理结算条件的项目没有办理，导致预收账款长时间挂账，没有及时结转为结算价款；另外一方面，施工企业按照完工百分比法确认收入和成本，完工进度如何，本来属于会计及相关人员进行职业判断的结果，并没有十分确凿的证据；而所得税法虽然也规定采用完工百分比法，但是主管税务部门对于完工进度的判断，由于所站角度不同，再加上判断主体的差异，很难得出与施工企业完全一致的结论。因此，当企业的判断与主管部门判断产生了重大差异时，特别是当税务部门认为企业低估了收入、少计算了企业应纳税所得额时，就会要求企业进行纳税调增，这时候就产生了暂时性差异；除此之外，也不排除有极少数旖工企业以预收账款或者存货作为利润的调节阀，以达到平衡年度之间的利润水平的目的，如果税务部门提出异议，也可能需要进行相应的纳税调整。
要进行预收账款在账面价值与计税基础之间的差异协调，就必须做好以下工作：一是商业主方及时地办理结算，特别是竣工结算，及时进行营业收入的确认，缩短预收账款的挂账时间；二是做好工程项目总收入及总成本的预测，特别是成本的预测及完工进度的预测要有充分的依据，以说服税务部门，预收账款中包含的已结算未完工工程是确实存在并且合理的；三是对于未获得税务部门认可做了纳税调增的预收账款，应做好备查登记，并确认暂时性差异。
三、会计政策选择上的所得税导向
会计准则的经济后果往往是借助于企业的会计政策选择来实现的。在不违背会计准则、不影响财务报告使用者对企业财务报告做出正确判断的前提下，尽可能选择税法所认可的会计政策。在某些情况下，会计准则给出了多种处理方法，而税法只给出了其中的一种或几种做法，这时候应优先选择税法所规定的方法，以缩小会计准则和所得税法的差异。如对于无形资产的摊销方法，会计准则规定了可以选择直线法、工作量法、加速折旧法，而税法规定只可以采用直线法，如果采用直线法与企业的实际情况不相冲突，应优先选择直线法；又如，对于固定资产，会计准则规定既可以直线法、又可以选择加速折旧法，而所得税法规定一般必须要使用直线法，只要符合特殊条件的才可以使用加速折旧法。在这种情况下如果企业本身不符合税法上规定的采用加速折旧法的条件，应考虑优先采用直线法。在某些情况下，会计准则与所得税法只有很小的差异，如自行建造的固定资产，会计准则规定其初始入账成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧，待结算后，再根据实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额，而税法规定，自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础，也就是说，会计上计量的账面价值与计税基础最终是相同的，但在达到预计可使用状态之后与办理竣工结算这一段时间将会产生暂时性差异，并影响到以后期间折旧的计算。如果这一段时间很短，按照税法处理原则与按照会计准则处理的差异不大，不影响财务报告的使用者对企业的财务状况、经营成果和现金流量做出判断，那么，完全可以根据重要性原则，按照税法规定的原则处理，以此来简化所得税会计核算工作。
四、职业判断的可靠性及可验证性
财务及相关人员在做出职业判断时，必须取得相对可靠的证据，以最大限度地消除主管税务部门的疑虑，减少纳税调整工作量。在企业会计准则里，使用职业判断的情形俯拾皆是，如对于各项资产的可收回金额做出判断，以此决定是否计提以及计提多少减值准备；对固定资产的预计残值及可使用年限进行判断，以此计算折旧；对于工程项目的完工进度做出判断，以此来确认主营业务收入和主营业务成本等等，基本上在所有的具体准则里都体现了职业判断，这对财务人员的业务能力和水平提出了相当高的要求。因此，财务及相关人员必须熟悉企业的业务流程，在进行职业判断时应获取来自其他相关部门和外来力量的资料支撑，以此来佐证职业判断是比较准确的。如在对于在建工程项目按照建造合同准则进行完工进度的判断时，如果采取的是累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例的方法，就必须证明合同预计总成本是有根据的，合同预计总成本中包含的机械费用，使用的机械是什么型号的，每个台班要多少钱，预计要使用多少台班：图纸上的装置性材料的量是多少，单价是多少；完成这个工程项目需要什么工种，各个工种需要多少工日，每个工日的单价都有多少，并且辅以其他专业人员或外来的资料等作为佐证，以此来证明预计完工总成本的确定是科学的，据此所确定的完工比例是合适的，来获得主管税务部门的认同，减少纳税调整的工作量。另外，对于计提的减值损失，如对于应收款项计提的坏账准备，应积极搜集证据，通过财产损失的审核程序，作为一项损失在税前扣除。
五、计税基础备案登记常态化
由于所得税会计的处理的核心是账面价值与计税基础的差异比较，账面价值可以直接从资产负债表的数据中分析取数，而计税基础则相对困难得多。因此，施工企业应当对于可能出现账面价值与计税基础差异的资产负债项目，从取得资产或确认负债之初，就应当进行计税基础的备案登记，至少应保证每个会计年度末进行一次更新；对于资产负债表的表外项目，也应进行重点关注。
参考文献：
1、邱澄,李勇.中外所得税会计准则比较[J].中央财经大学学报,2005(9).
2、王莉.我国所得税会计准则的改革历程以及国际化取向[J].商场现代化,2007(8).
3、陈均平.关于企业所得税会计相关问题的探讨[J].税务研究,2008(3).
（作者单位：福建省工业设备安装有限公司）
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