可供出售金融资产减值的会计处理
摘要：文章针对可供出售金融资产的减值处理进行了归纳总结，并对相关难点问题进行了详细分析。
关键词：可供出售金融资产；资产减值
一、可供出售债务工具投资减值的确认与账务处理
当可供出售债务工具投资的可收回金额低于其账面价值时，即表明可供出售金融资产发生了减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“可供出售金融资产-公允价值变动”科目。
例1：2008年1月1日，皇明公司按面值从债券二级市场购入星海公司公开发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3％，划分为可供出售金融资产。2008年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。2009年，星海公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。2009年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。皇明公司预计，如星海公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。2010年，星海公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。2010年12月31日，该债券（即星海公司发行的上述债券）的公允价值已上升至每张95元。假定皇明公司初始确认该债券时债券实际利率为3％，且不考虑其他因素，则账务处理如下：
2008年1月1日购入债券
借：可供出售金融资产——成本 100万
贷：银行存款 100万
2008年12月31日确认利息、公允价值变动
借：应收利息 3万
贷：投资收益 3万
借：银行存款 3万
贷：应收利息 3万
债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。
2009年12月31日确认利息收入及减值损失
借：应收利息 3万
贷：投资收益 3万
借：银行存款3万
贷：应收利息 3万
借：资产减值损失20万
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 20万
由于该债券的公允价值预计会持续下跌，皇明公司应确认减值损失。
2010年12月31日确认利息收入及减值损失转回
应确认的利息收入=（期初摊余成本100万-发生的减值损失20万）×3％=2.4（万元）
借：应收利息 3万
贷：投资收益 2.4万
可供出售金融资产——利息调整 0.6万
借：银行存款 3万
贷：应收利息 3万
减值损失回转前，该债券的摊余成本=100-20-0.6=79.4（万元）
2010年12月31日，该债券的公允价值=95（万元）
应回转的金额=95-79.4=15.6（万元）
借：可供出售金融资产——公允价值变动 15.6万
贷：资产减值损失 15.6万
二、可供出售权益工具投资减值的确认与账务处理
可供出售权益工具投资减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所用者权益中的因公允价值下降形成的累记损失，应当予以转出，计入当期损益。在资产负债表日，减值借记“资产减值损失”科目，贷记“资本公积-其他资本公积”、“可供出售金融资产-公允价值变动”科目。
例2：2008年1月1日，红日公司从股票二级市场以每股15元的价格购入东方公司发行的股票2000000股，占东方公司有表决权股份的5％，对东方公司无重大影响，划分为可供出售金融资产。2008年5月10日，红日公司收到东方公司发放的上年现金股利400000元。2008年12月31日，该股票的市场价格为每股13元。红日公司预计该股票的价格下跌是暂时的。2009年，东方公司因违犯相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，红日公司股票的价格发生下跌。截至2009年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股6元。2010年，东方公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，截至12月31日，该股票的市场价格上升到每股10元。假定2009年和2010年均未分派现金股利，不考虑其他因素，则其账务处理如下：
2008年1月1日购入股票
借：可供出售金融资产——成本
3000万
贷：银行存款 3000万
2008年5月确认现金股利
借：应收股利 40万
贷：可供出售金融资产——成本
40万
借：银行存款 40万
贷：应收股利 40万
2008年12月31日确认股票公允价值变动
借：资本公积——其他资本公积
360万
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 360万
2009年12月31日，确认股票投资的减值损失
借：资产减值损失 1760万
贷：资本公积——其他资本公积
360万
可供出售金融资产-公允价值变动 1400万
2010年12月31日确认股票价格上涨
借：可供出售金融资产-公允价值变动 800万
贷：资本公积-其他资本公积
800万
参考文献：
1、陈霞.金融资产减值分析与会计处理[J].中国商界,2009(1).
2、常晓明.新会计准则下金融资产减值的会计处理[J].科学之友,2008(11).
3、陆建民.金融资产减值的确认及转回[J].黄山学院报,2008(6).
（作者单位：山东经贸职业学院）
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