常见的几种税收筹划
摘要：随着经济的不断发展，市场竞争日趋激烈，如何在法律允许的范围内节省税收支出，降低税收成本，即有效地开展税收筹划，是企业普遍关注的问题。
关键词：税收；筹划；行为
税收筹划是指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择税收利益最大化的纳税方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。在实际工作中，财务人员重会计制度理论的学习研究而轻视税法的学习研究，其后果往往造成企业资金的损失，现就几种常见情况的税收筹划进行梳理，以供参考。
一、代理销售行为的筹划
某煤矿设备生产企业系增值税一般纳税人，增值税税率17％，其主要产品主要通过在外地设立的代理公司对外销售。这些代理销售公司均为小规模纳税人，适用征收率4％。按现行税法规定，生产企业销售给代理销售公司应按17％的税率计征增值税，代理销售公司对外销售需按销售金额再缴纳4％的增值税。
［例］2006年设备生产企业一共销售117万元产品给下属代理销售公司，本期进项税额8万元，代理销售公司于本年度全部售出，取得含税销售收入104万元。则：
设备生产企业应纳增值税额=销项税额-进项税额=17-8=9（万元）
代理销售公司应纳增值税额=104÷（1+4％）×4％=4（万元）
合计应纳增值税=9+4=13（万元）
通过税收筹划我们发现，设备生产企业和代理销售公司签订代理合同，那么代理销售公司不用缴纳增值税。设备生产企业应纳增值税=104÷（1+17％）×17％-8=7.11（万元）。
通过上面的分析，我们发现增值税的重复纳税问题在实际经营业务中经常发现，改变自己的固有的经营模式可以合理规避。
二、兼营行为的筹划
兼营行为，是指纳税人的经营范围包括几种经营项目。兼营的主要形式有两种：既销售货物和提供应税劳务，又兼营非应税劳务；兼营不同税率的商品。
关于兼营行为的税务处理问题，现行增值税法做出了明确规定。国务院令第134号《中华人民共和增值税暂行条例》明确指出，“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率的货物或应税劳务的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目，应当单独核算免税、减税项目的销售额，未单独核算销售额的，不得免税、减税。”（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》第6条明确指出，“纳税人兼营非应税劳务的，应当分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。”
纳税人销售不同税率货物或应税劳务，并兼营应属一并征收增值税的非应税劳务的，其非应税劳务应从高适用税率。可见，纳税人对兼营行为应当分别核算，否则要从高适用税率征税。
［例］某歌厅2006年营业收入300万元，其中主营娱乐服务收入200万元，其所属卖店卖水果、烟酒等收入100万元。
未分别核算：
应纳税额营业（娱乐业）=300×20％=60（万元）
分别核算：
应纳税额（营业税+增殖税）=200×20％+100÷（1+6％）×6％=45.66（万元）
对比发现，如果不分别核算，会增加税负14.34万元（即60-45.66）。
［例］某煤矿设备生产企业（增值税一般纳税人），2006年11月份销售设备取得含税收入117万元，销售粮油取得含税收入113万元，则应纳税计算如下：
未分别核算：
应纳税额（增殖税）=（117+113）÷（1+17％）×17％=33.42（万元）
分别核算：
应纳税额（增殖税）=117÷（1+17％）×17％+113÷（1+13％）×13％=30（万元）
对比发现，如果不分别核算，会增加税负3.42万元（即33.42-30）。
［例］某煤矿设备生产公司（增值税一般纳税人）2006年11月份共销售商品117万元（含税），增值税税率为17％，同时又经营餐厅，收入为100万元，适用营业税税率为5％。应纳税款的计算如下。
未分别核算：
应纳税额（增殖税）=（117+100）÷（1+17％）×17％=31.52（万元）
分别核算：
应纳增值税=117÷（1+17％）×17％=17（万元）
应纳营业税=100×5％=5（万元）
总共纳税=17+5=22（万元）
对比发现，如果不分别核算，会增加税收负担31.52-22=9.52（万元）。
当然，分别核算会增加企业财务人员的工作量，但是分别核算会降低企业纳税负担，所以建议企业加强财务核算，以免承受不必要的税收负担。
三、混合销售行为的税收筹划
根据有关税法规定，对提供营业税应税劳务为主的企业发生的混合销售行为，应当征收营业税。但对运输企业既销售货物又负责运输的行为，其价款是合并收取的，其中包括销售货物的价款和运费金额，税法对此不做区分，一律按规定征收增值税。
总之，这些企业无论是作为一般纳税人，还是作为小规模纳税人管理，其增值税税负总是相对偏高。因为“运输业”营业税税率只有3％，其税负相对较低。因此，如果运输企业生产经营的规模较大，可以分设为销售公司和运输公司两个相对独立的企业，这样就可以达到节税的目的。
［例］某汽车运输公司，拥有几十台大挂车，其经营业务主要是从钢厂购进钢材，然后销售给各大企业。2006年取得含税销售收入150万元，其中运费约占25％。钢厂依据财税字［1994］004号文件的规定，按6％的征收率开具增值税专用发票，运输公司以此作为进项税额。本年度购进钢材支付价款合计金额120万元，均取得增值税专用发票。那么：
应纳增值税额=销项税额-进项税额
=150÷（1+17％）×17％-120÷（1+6％）×6％
=21.79-6.79=15（万元）
如果运销公司设立一个独立核算的运输公司，则：
应纳增值税=销项税额-进项税额
=150×（1-25％）÷（1+17％）×17％-120÷（1+6％）×6％
=16.34-6.79=9.55（万元）
应纳营业税=150×25％×3％=1.13（万元）
综上，方案实施后比实施前降低税负4.32万元，除此之外，还降低了城市维护建设税和教育费附加的税费负担。
四、利用优惠政策的筹划
在实际工作中，对各个税种的优惠政策的学习是非常重要的，它往往是税收筹划成功与否的关键。我国在现在特定经济情况下，陆续出台了很多优惠政策，有对个人的，也有对企业的。这就要求我们在学习基本税法的同时，动态的关注政府税收优惠政策的出台。值得注意的是，有很多优惠政策都是有期限的，如不加强日常学习很可能给企业或个人带来损失。
［例］某货运公司有营运车辆几十台，有自用非营运半截货车2台，都正常在养路费代征处缴纳各项税费。在税务举行的培训中，会计人员知道了自用的非营运车辆不需缴纳营业税金及附加，但需到税务机关办理相关手续。会计人员及时的办理了手续后，每月减少纳税近1000元。
［例］某省为活跃当地房产交易，2006年制定了以后每年在春、秋两季开办房产交易会，届时政府组织当地的房地产公司到指定的地点展览自己的楼盘。同时，政府制定了相关的购房优惠政策例如在房展会期间购房全额返还所交契税，购买指定楼盘有每平200元优惠等。这些都是阶段性的税收优惠政策，是根据当时具体情况而产生的，它是税收具有调节功能的体现，对于我们来说，享受到这些优惠政策就要注重日常的税收政策学习，通过网络、电视等手段动态的关注税收政策。
五、佣工行为的筹划
在实际工作中，企业经常要雇佣一些临时用工人员。这些临时人员，主要有两种形式：一种是签订临时用工合同的临时人员（以下称雇员），另一种是没签订临时用工合同的临时人员（以下称非雇员），通常是指企业属于接受企业以外的人员提供劳动。
非雇员为临时提供劳务，属于营业税的纳税人，在提供劳务后，应到当地税务机关开具发票，并按规定缴纳营业税、城市维护建设税和教育费附加。企业凭税务机关开具的正式发票，作为原始凭证入账，并支付劳务费。如果单次收入在800元以上的，企业应按“劳务报酬所得”项目代扣代缴其应纳的个人所得税。在计算企业所得税时，这部分劳务支出，按规定可以税前扣除。
雇员，按照《营业税暂行条例实施细则》第4条的规定，单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供应税劳务，不属于营业税提供应税劳务的范畴，不征营业税。由于有雇佣关系，企业对临时人员的工资支出，可以自制工资表作为合法的原始凭证据以入账。当临时人员的月工资超过了税法规定的免征额（月收入2000元）时，企业应按“工资薪金所得”项目代扣代缴个人所得税。依据《企业所得税税前扣除办法》（国税发［2000］84号）第19条的规定，“在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工。”可见，在计算企业所得税时，临时人员应在计算计税工资职工人数的范围内。
参考文献：
1、中华人民共和增值税暂行条例[S].
2、中华人民共和增值税暂行条例实施细则[S].
3、营业税暂行条例实施细则[S].
4、企业所得税税前扣除办法[S].
（作者单位：东北财经大学职业技术学院）
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