税制优化理论分析及对我国房产税改革的启示

【摘要】 税制优化理论提供了一个全面衡量、判定税制优劣的理论框架，它将规范与实证并重，给税制改革提供了有力的指导。作为深化财税体制改革重点内容之一的房产税改革应借鉴税制优化理论、综合考虑效率与公平两大目标、注重信息的收集与应用、将不确定性引入房产税改革中。

【关键词】 税制优化理论 房产税 不完全信息

作为经济理论的一个重要组成部分，税制优化在现代经济学研究领域里一直占据着重要的位置。研究税制优化理论的主要目的就是要立足于经济现状和发展前景，充分应用现代经济学的基本原理，对现行税制的若干重大问题进行可行性分析，从而为税制改革提供基础性理论指导。自20世纪20年代以来，有关税制优化理论研究在西方国家税收理论中先后形成了最优税理论、供给学派的税制优化理论和公共选择学派的税制优化理论等三个具有代表性的理论流派。其中有些流派的理论对西方国家的税收政策实践产生过深刻的影响。在我国，对税制优化进行系统研究的起步较晚，在财政理论体系属于薄弱环节。因此，从我国经济发展的实际出发，研究税制优化的有关问题，对进一步改革完善我国的税收体制是非常重要的。尤其是近几年国务院提出深化财税体制改革的重点内容之一是逐步推进房产税改革，如何利用税制优化理论为房产税改革提供更符合经济规律的理论指导是值得探讨的。

一、税制优化概念

课税会对经济和社会产生影响，因此客观上要求有某些税收原则来指导税制设计，使得课税效应能够达到趋利避害的效果。指导税制设计的税收原则有很多，最优税收吸收了“公平”和“效率”这两个主要原则，它运用社会福利函数工具，将这些税收原则结合为一体来进行经济分析。社会福利取决于个人效用，但不是个人效用的简单累加，它还取决于个人效用的公平分配程度：当个人效用不平等加剧时社会福利会减少，社会福利反映了税收制度的公平含义，如果税制设计能减少不平等，则它是公平的，社会福利的提高意味着实现了公平原则。效率原则包括税收的行政效率和经济效率。行政效率也包含在社会福利中，因为征管成本高就意味着政府在筹集一定的税收收入时需要课征更多的税收毛收入，纳税人需要缴纳更多的税款，从而减少了个人效用；征税导致的负激励效应会干扰经济，影响劳动力供给，减少生产因素的投入，从而降低个人效用乃至社会福利，因此经济效率同样包含在社会福利中。这样，公平、效率两个原则全部转换为社会福利，变成可计量的“税收制度”，如果设计为最高社会福利水平，就意味着实现了公平和效率原则，这就是最优税收的含义。税制设计就是寻找能在公平和效率之间达到最佳平衡的税收制度。

税制优化的过程实质上就是通过改革使现实税制逐步逼近最优税制，最大限度地利用相关经济及社会条件，改革和完善税制的过程。如何利用这些相关条件，对税制进行有效的改革就成为税制优化的核心。

二、现代西方三大税制优化理论的主要观点

最优税理论流派主要代表人物有拉姆齐（Frank Ramsey）、阿特金森（Atkinson）、斯蒂格里茨（Stiglitz）、米尔利斯（Mirlees）等人。最优税理论热衷于用数学方法研究税制优化问题，其理论分析方法是建立在完全竞争市场假设、行政管理能力假设以及标准福利函数假设的基础上。在这种假设的环境下，政府的行政管理能力和信息的可获性是不受任何限制的，也不存在影响最优税制实现的客观阻挠条件。也就是说，最优税制考虑的不是现行税制的优劣，而是对税制的重新设计，其理论精髓在于认为税制优化应尽量减少税收的超额负担。在税制改革上，最优税理论主张综合性和彻底性。由于这些观点偏离现实的税制，尽管最优税理论在西方税制优化理论中占据了正统地位，也同时招致了不少税收理论界的批评。

供给学派的主要代表人物有阿瑟·拉弗（ArtherB.Laffer）、罗伯特·蒙德尔（Robert Mundell）、保罗·罗伯茨（Paul Roberts）和诺曼·图尔（Norman Ture）等。供给学派所倡导的理想税制最重要的目标是促进经济效率，当然也没有抛弃公平原则。该流派对税制优化理论不同于最优税理论所设想的最优税制，其研究的立足点是现行税制，对最优税理论税制设计主张持不赞同的态度。该理论直接服务于税收政策，对税制改革采取现实主义的态度，认为通过对现行税制的改革和完善就可达到税制优化的理想目标。该学派在优化税制方面的主要观点是让市场充分运行，并将国家干预经济的程度与范围降到最低限度，其税收理论的核心是减少并尽可能取消税收对市场运行和对经济主体行为的扭曲作用，强调要尽力降低税收的超额负担，实现税制的效率目标，其理论精髓在于主张利用减税来刺激供给，认为降低边际税率对经济发展是非常有益的。

公共选择学派的代表人物是詹姆斯·布坎南（J.M.Buchanan）。公共选择理论认为最优的税制就是那种在理论上和实践中得到公众一致赞同的税制，赞同的程度越高，税制优化的程度也就越高。因此，税制优化实际就是由现行税制向公众一致赞同程度最高的税制逼近的一种过程。要建立优化的税制绝不是个简单的税制问题，还必须对税收转化为公共支出的过程进行研究，凡不考虑分配和由税收筹资提供的公共服务程度大小而建立起来的税收制度，不会是优化的。优化的税收制度不仅应促使个人真实地揭示其对公共开支的偏好水平，还应将政府的实际公共开支水平限定在公众所意愿的水平之上，也就是需要通过税制来限制政府的公共开支水平。而公共选择理论认为，以公共的个人偏好作为评定税制优劣的标准和最优税流派及供给学派的税制优化理论在很大程度上是不相通的。

尽管三大税制优化理论流派各执一词，但最优税理论和供给学派理论也有一些共同的主张，例如均强调税制的效率目标，不主张高累进税率，认为公共支出不影响税制优化，这些共同的主张被各国应用到本国的实际中，特别是供给学派主张的大幅度减税政策，形成了一股波及主要发达国家与相当部分发展中国家，以“低税率、宽税基、简税制、严征管”为特征的全球性税制改革浪潮。20世纪80年代以来，这些税制优化理论对世界性税制改革产生了深远的影响。

三、税制优化理论的新发展

20世纪80年代的税制改革，在一定程度上促进了各国经济的复苏与发展，但也导致了由于过分减税而产生的财政收入锐减，偏重效率原则加剧了社会再分配的矛盾。正因为此，近十余年来，西方税收理论界致力于对供给学派税收理论进行反思，从而逐步形成了一种新的税制优化理论。

新税制优化理论分析了市场机制中存在的不充分、不完全信息及不确定性等现实，论证了政府必然要运用“扭曲性”的税收工具进行调节，从而不可避免地会带来一定的效率损失。因而，作为政策决策者来说，应致力于确定那些“扭曲性”税收所带来的效率损失或超额负担的大小，从而尽可能使效率损失达到最小，使税制有助于或较少干预市场机制的正常运转。与此同时，新税制优化理论还通过引入不同的“社会福利函数”，探讨了效率与公平以及政府其他目标的协调问题。新税制优化理论已成为20世纪90年代以来西方税制改革中新的主要理论基石。

总的看来，新税制优化理论与供给学派税制优化理论相比，其最大的区别在于新税制优化理论不仅仍然强调税制的效率目标，从而继续保留了供给学派的轻税政策主张，而且更加注重公平目标与效率目标的协调统一，而不单纯只强调效率目标。因而新税制优化理论在注重效率原则的同时也强调政府应运用税收工具对市场运行进行调节，以实现税制公平的目标。因此，上世纪90年代的西方税制改革不仅仍然运用“减税”措施以刺激社会总供给，而且也强调要通过“增税”来调节社会经济活动，较好地体现了公平原则。

四、西方税制优化理论对我国房产税改革的启示

第一，房产税改革应综合考虑效率与公平两大目标，偏重任何一方，必将是以损害另一方为代价的。房产税贯彻效率原则首先要处理好税收中性与税收调节的关系。税收中性强调市场的有效性，主张减少市场干预；税收调节强调市场的局限性，主张加强干预。应当明确，税收中性是相对的，税收调节是绝对的。贯彻效率原则，其次要以有效税制而不是最优税制为目标。一个理论上良好的税制很可能实际效果会大打折扣，这是因为受技术手段、人员素质、法制环境等因素影响，政府的征税能力可能达不到相应的要求，考虑到我国政府税务部门实际税收管理能力的现状，房产税的改革也应尽量考虑征管能力和征管成本，而不是盲目追求最优税制，否则结果很可能会适得其反。

税收公平是指社会公平即结果公平。公平目标是经济学家和政策制定者们追求的目标，但无论是按照收益原则还是能力原则，要达到税收公平是很困难的。虽然理论上纳税人多拥有房屋和地产则多征税有助于缩小贫富差距，但在实践中不动产税收对富人的影响往往要小于中低收入阶层，这是因为富人除房地产之外还拥有大量金融资产。因此，房产税改革要注意尽量不缩小征收范围，也要注意保护中低收入人群的利益，向公平的目标靠近。

第二，将不确定性引入房产税改革中。税制优化理论中莫里斯与维克里论证的不对称信息对经济的影响及其在税收领域的具体表现对房产税的改革具有一定的启示作用。现实经济生活中存在广泛的不确定性，建立优化税制不能忽视这个问题。传统的优化税制理论尚未充分考虑不确定性问题。因此，在进行房产税改革时，需要引入不完全信息作为既定前提和约束条件，这能够增强税制的适用性并构筑较为完整、符合实际的微观基础。比如，在房产税征收过程中始终存在不确定性的问题：纳税人房产价值的确定；不完全信息所导致的偷税、避税的可能性；通货膨胀或通货紧缩对税基的影响；纳税人纳税观念的变化；居民消费函数和投资函数的改变；资本市场的完善程度等。从不确定性角度研究如何优化房产税制度是可取的，将不确定性引入房地产税制设计中可以运用博弈论作为分析工具。

第三，在房产税改革中要注重信息的收集与应用。西方税制优化理论用数理方法刻画了兼顾效率与公平的最优商品税与所得税的特征与条件。参照这些原则进行商品税与所得税的具体设计时，就必须注重相关信息、数据的收集、处理、测算与应用，如某些重要商品的价格弹性、交叉弹性以及我国劳动供给弹性等。只有运用好这些相关数据，才能使税收制度的设计量化。同样的道理，在进行房产税改革时，政府应通过建立或完善信息平台尽可能多地获取纳税人的信息情报，信息越充分、全面，税制设计就越完善，也就越有利于政府税收政策目标的实现。

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